Le verifiche fiscali: elementi a base dell'accertamernto analitico-induttivo

rassegna giurisprudenziale del mese di dicembre 2008 (Avv. Azzeccagarbugli)

Il cosiddetto accertamento presuntivo (o analitico-induttivo) trova origine nell’articolo 39 comma 1 lett. d) del Dpr n. 600/1973, che dispone che “per i redditi d’impresa delle persone fisiche l’ufficio procede alla rettifica ……… se l’incompletezza, la falsità o l’inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione e nei relativi allegati risulta dall’ispezione delle scritture contabili e dalle altre verifiche di cui all’art. 33 ovvero dal controllo della completezza, esattezza e veridicità delle registrazioni contabili sulla scorta delle fatture e degli altri atti e documenti relativi alla impresa nonché dei dati e delle notizie raccolti dall’ufficio nei modi previsti dall’art. 32. L’esistenza di attività non dichiarate o l’inesistenza di passività dichiarate è desumibile anche sulla base di presunzioni semplici, purché queste siano gravi, precise e concordanti. ……………...”
Continuiamo in questo numero della rassegna mensile ad illustrare le ultime sentenze che si sono occupate di questi aspetti dell’accertamento, evidenziando quali possono essere gli elementi che possono legittimare il Fisco alla rettifica del reddito dichiarato.

Rinvenimento di documentazione extracontabile
Costituisce jus receptum nella giurisprudenza di legittimità il principio secondo il quale il ritrovamento di scritture contabili informali tenute su documenti non ufficiali quali brogliacci, appunti, annotazioni ovvero il rinvenimento di matrici di assegni, agende o block-notes, costituiscono indizi forniti dei requisiti di gravità, precisione e concordanza tali da legittimare l’Amministrazione finanziaria a procedere alla determinazione del maggior reddito imponibile con accertamento induttivo.
(Cassazione, sentenza n. 24206/2008)


I conti dei soci insufficienti a produrre un accertamento per la società
Costituisce ius receptum nella giurisprudenza di legittimità il principio secondo il quale i prelevamenti e versamenti su conti correnti intestati al contribuente sono imputabili - in sede di accertamento induttivo e con presunzione ex lege - a maggiori proventi non dichiarati laddove non sia dimostrato che le relative movimentazioni siano già computate nell’ambito della dichiarazione ovvero non riferibili ad operazioni imponibili.
La disciplina dell’accertamento fondato sulle risultanze ed elementi emersi da indagini condotte su rapporti e conti correnti detenuti presso istituti di credito non contempla alcuna presunzione di imputazione di attività fiscalmente rilevante nei confronti del contribuente giusta il rapporto organico o familiare dei titolari dei conti, rapporti o posizioni verificati. Sebbene l’ambito della verifica possa naturalmente essere esteso sino a ricomprendere soggetti terzi - legati al contribuente da particolari vincoli (lavorativi o familiari) tali da ingenerare sospetti secondo la comune esperienza e l’id quod plerumque accidit - tale circostanza non è di per sé stessa sufficiente a superare il dato formale dovendosi dimostrare - con onere da assolversi a carico dell’Amministrazione finanziaria - l’intestazione fittizia e l’utilizzazione in concreto da parte del contribuente.
(Cassazione, sentenza n. 27186/2008)

Elementi extracontabili decisivi
Costituisce jus receptum nella giurisprudenza di legittimità il principio secondo il quale la regolare tenuta della contabilità non osta all’adozione dell’accertamento con metodo induttivo da parte dell’Amministrazione finanziaria. Del pari, il rinvenimento di documenti e dati extracontabili costituisce indizio munito dei caratteri di gravità, precisione e concordanza tali da rendere complessivamente inattendibile la contabilità ufficiale, consentire la rettifica ed invertire l’onere della prova a carico del contribuente.
(Cassazione, sentenza n. 25101/2008)

No all’accertamento se ci si è avvalsi di un mutuo
Deve ritenersi illegittimo e, pertanto, meritevole di annullamento l’avviso di accertamento attraverso il quale l’Amministrazione finanziaria abbia determinato con metodo sintetico-induttivo un maggior reddito nei confronti del contribuente il quale abbia documentato che i beni ritenuti indici rivelatori di capacità contributiva erano stati acquistati per il tramite di un mutuo e, dunque, non riconducibili ai proventi dell’attività.
(Cassazione, sentenza n. 11389/2008)


Il floppy dell’ex socio elemento indiziario pesante
In tema di IVA, l’uso di elementi acquisiti nell’ambito di procedure riguardanti altri soggetti non viola disposizioni che regolano l’accertamento o il principio del contraddittorio, atteso che l’art. 63, comma 1, Dpr n. 633/1972, dispone espressamente che, nell’ambito dei doveri di cooperazione con gli uffici, la Guardia di Finanza trasmette agli uffici stessi tutte le notizie acquisite, anche indirettamente, nell’esercizio dei poteri di polizia giudiziaria e che l’art. 54 del citato D.P.R. dispone che gli uffici, a loro volta, possono procedere alla rettifica sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti, tratte da atti e documenti in loro possesso, anche quando si tratti di verbali relativi ad ispezioni eseguite nei confronti di altri contribuenti (viene perciò cassata la sentenza di merito che aveva escluso la rilevanza della “contabilità in nero”, tenuta su floppy disk, di un piano bar e reperita presso l’abitazione dell’ex amministratore dell’esercizio).
(Cassazione, sentenza n. 8255/2008)


L’esistenza di contabilità parallela
Il ritrovamento, al di fuori della sede sociale, di una contabilità parallela costituisce indizio grave preciso e concordante nonché circostanza sufficiente a legittimare la rettifica delle dichiarazioni. E’ onere del contribuente fornire la dimostrazione dell’insussistenza di qualsiasi movimento extracontabile riferibile alle operazioni di cui ai documenti rinvenuti in sede di verifica in quanto regolarmente trascritte ovvero mai avvenute.
(Cassazione, sentenza n. 7915/2007)


Il consumo di materie sussidiarie all’attività
In materia tributaria, è sufficiente, quale prova presuntiva, un unico indizio, preciso e grave (ancorché l’art. 2729 del codice civile si esprima al plurale) e la relazione tra il fatto noto e quello ignoto non deve avere carattere di necessità, essendo sufficiente che l’esistenza del fatto da dimostrare derivi come conseguenza del fatto noto alla stregua di canoni di ragionevolezza e probabilità. Si deve perciò ribadire che il consumo di tovaglioli costituisce sufficiente indizio per l’accertamento del reddito di un ristorante e ciò in quanto è consentito l’utilizzo di “presunzioni di secondo grado”, in cui si deduce da un fatto noto, nella specie, dal numero dei tovaglioli, un primo fatto ignoto, il numero dei coperti e da questo fatto un terzo elemento, il reddito.
(Cassazione, sentenza n. 12438/2007)


La contabilità informale innesca l’accertamento
Costituisce jus receptum nella giurisprudenza di legittimità il principio secondo il quale il ritrovamento di scritture contabili informali tenute su documenti non ufficiali quali brogliacci, appunti, annotazioni ovvero il rinvenimento di matrici di assegni, agende o block-notes,
costituiscono indizi forniti dei requisiti di gravità, precisione e concordanza tali da legittimare l’Amministrazione finanziaria a procedere alla determinazione del maggior reddito imponibile con accertamento induttivo.
(Cassazione, sentenza n. 7701/2008)


Ancora sulla documentazione extracontabile
Costituisce principio consolidato, che consente il rigetto in camera di consiglio ex art. 375 c.p.c. del ricorso del contribuente, l’affermazione secondo cui, in tema di IVA, alla luce delle previsioni degli artt. 52, comma quarto, e 54, comma secondo, del D.P.R. n. 633 del 1972, la documentazione extracontabile reperita presso la sede dell’impresa, ancorché consistente in annotazioni personali dell’imprenditore, costituisce elemento probatorio, sia pure meramente presuntivo, utilmente valutabile in sede di accertamento, indipendentemente dal contestuale riscontro di irregolarità
nella tenuta della contabilità.
(Cassazione, sentenza n. 1400/2008)


Presunzioni sui versamenti bancari
Laddove il contribuente, sul quale grava il relativo onere probatorio, non dimostri l’estraneità alla determinazione del reddito imponibile di movimenti relativi a versamenti e prelevamenti in conto corrente gli importi corrispondenti si considerano componenti del reddito, anche in virtù di relazioni economiche o personali intercorrenti fra il titolare del rapporto di conto corrente ed il soggetto verificato.
(Cassazione, sentenza n. 26836/2008)


L’incidenza dei costi per materie prime
L’accertamento dell’incidenza del costo delle materie prime sull’intero ammontare degli acquisti di un determinato periodo d’imposta può consentire all’Amministrazione finanziaria di utilizzare tale dato anche per differenti periodi d’imposta avuto riguardo all’invarianza della natura dell’attività d’impresa esercitata dal contribuente.
(Cassazione, sentenza n. 22531/2007)


L’accertamento alla società di famiglia conferitaria di soci con redditi bassi
L’Amministrazione può legittimamente presumere che i soci (che non dispongano di propri rilevanti redditi) di una società a base azionaria ristretta e familiare abbiano proceduto ad un considerevole aumento del capitale sociale mediante il versamento di utili occulti in precedenza percepito dalla società stessa; di conseguenza, può procedere ad accertamento nei confronti della società senza che sia necessaria la preventiva emissione del relativo avviso nei confronti dei singoli soci. Tali elementi, che integrano una presunzione semplice, possono essere disattesi dal giudice di merito solo all’esito di un’adeguata valutazione critica.
(Cassazione, sentenza n. 24531/2007)



Perdite frequenti originano incongruenza
L’Amministrazione finanziaria può ricorrere alla determinazione induttiva del reddito imponibile, anche fuori dai casi previsti dall’art. 39, D.P.R n. 600/1973, laddove sia riscontrabile una grave ed ingiustificabile incongruenza fra i componenti positivi dichiarati e quelli desumibili dall’attività svolta o dagli studi di settore, anche alla luce di una sequenza di esercizi nei quali si registrano come risultati costanti perdite. La circostanza che le scritture contabili siano state regolarmente tenute non costituisce causa ostativa all’accertamento.
(Cassazione, sentenza n. 24436/2008)

Rilevanti anche gli appunti trovati presso i dipendenti
Gli appunti rinvenuti in sede di verifica sono ricondotti nel novero dei documenti riepilogativi e costitutivi della situazione economica, patrimoniale e finanziaria dell’impresa. È pertanto legittimo l’utilizzo, in qualità di indizio avente caratteri di gravità, precisione e concordanza, al fine di valutare l’attendibilità delle scritture contabili - ai sensi dell’art. 2709 c.c. - che contemplano tutti i documenti che rilevano fatti di gestione. Grava sull’imprenditore assolvere l’onere probatorio circa l’esclusione dei movimenti indicati dal contesto dell’attività esercitata.
(Cassazione, sentenza n. 25104/2008)